Sull’istanza di «voluntary» rischio di omessa successione

Sull’istanza di «voluntary» rischio di omessa successione

Il Sole 24 Ore  30 Giugno 2015 di Angelo Busani

Rientro dei capitali. Effetti diversi a seconda che siano trascorsi due, cinque o più anni

Per l’eredità di beni esteri non dichiarati in Italia

La procedura di voluntary disclosure rischia di inciampare nell’imposta di successione. Non è infrequente infatti il caso che i beni non dichiarati in Italia (denaro, immobili, partecipazioni in società) derivino da una successione ereditaria. In tal caso, se una dichiarazione di successione sia stata presentata dagli eredi al fisco italiano, essa evidentemente non comprendeva le giacenze esistenti all’estero, che ora occorre regolarizzare.
Ebbene, può capitare che una istanza di voluntary disclosure sia oggi presentata:
a) non essendo ancora decorsi due anni dal pagamento dell’imposta principale di successione relativamente a una dichiarazione di successione presentata in Italia senza menzionare i beni all’estero;
b) non essendo ancora decorsi cinque anni dalla scadenza del termine che gli eredi avevano per presentare una dichiarazione di successione (del tutto omessa);
c) essendo decorsi i termini di due o cinque anni di cui sopra alle lettere a) e b).
Nel caso a), evidentemente, se l’istanza di voluntary disclosure sia formulata senza aver prima registrato una dichiarazione di successione integrativa di quella presentata in modo incompleto, ciò abilita l’Amministrazione a notificare un avviso di rettifica e di liquidazione dell’imposta di successione ai sensi dell’articolo 27, comma 2, Dlgs 346/1990 (il testo unico dell’imposta di successione). La sanzione è fissata in misura compresa tra il 100 e il 200% dell’imposta non pagata (articolo 51, comma 1, Dlgs 346/1990).
Allo stesso modo, nel caso b), se l’istanza di voluntary disclosure sia formulata senza aver prima registrato una dichiarazione di successione per sanare l’omissione, l’Amministrazione può procedere all’accertamento d’ufficio, di cui all’articolo 27, comma 4, Dlgs 346/1990. La sanzione per l’omissione della dichiarazione di successione è stabilita in misura compresa tra il 120 e il 240 per cento dell’imposta non versata (articolo 50, Dlgs 346/1990).
Nel caso c), è opinione diffusa che, essendo decorso il termine di decadenza per l’azione di accertamento, la partita sia chiusa e che l’istanza di voluntary disclosure sia completamente svincolata da questioni inerenti l’imposta di successione. Potrebbe non essere vero. In materia di imposta di successione vige infatti il principio in base al quale il decorrere del termine di decadenza dell’azione fiscale rende invero non irrogabili le sanzioni, ma non estingue il debito d’imposta, se la presentazione della dichiarazione di successione avviene (a cura del contribuente) una volta che sia scaduto il termine prescritto dalla legge. Lo afferma l’articolo 27, comma 6, Dlgs 346/1990, per il quale «l’imposta è dovuta anche se la dichiarazione è presentata oltre il termine di decadenza».
Questa norma fa il paio con quella di cui all’articolo 48, comma 2, Dlgs 346/1990, per il quale «gli impiegati dello Stato» (e quindi, probabilmente, anche gli uffici dell’agenzia delle Entrate che ricevono l’istanza di voluntary disclosure) «non possono compiere atti relativi a trasferimenti per causa di morte, se non è stata fornita la prova della presentazione, anche dopo il termine di cinque anni di cui all’articolo 27, comma 4, della dichiarazione della successione o dell’intervenuto accertamento d’ufficio».
Allora: l’Agenzia può processare una istanza di voluntary disclosure senza che sia stata presentata (nei termini o fuori termine) la prescritta dichiarazione di successione? La presentazione dell’istanza vale come (implicita) presentazione della dichiarazione di successione?
Quest’ultima domanda dovrebbe avere risposta senz’altro negativa, in quanto, ai sensi dell’articolo 28, comma 3, Dlgs 346/1990, «la dichiarazione della successione deve, a pena di nullità, essere redatta su stampato fornito dall’ufficio del registro»; e, per il successivo comma 8, «la dichiarazione nulla si considera omessa». Se poi per l’agenzia delle Entrate vi fosse un impedimento (derivante dal predetto articolo 48, comma 2) a prendere in carico l’istanza a causa della mancata presentazione, anche in ritardo, della dichiarazione di successione, si avrebbe l’inevitabile effetto della auto-denuncia in cui il contribuente sarebbe incorso per aver manifestato una situazione di irregolarità senza poterla sanare.
Dipanare questi dubbi è assolutamente indispensabile, anche perché nella normativa sulla voluntary disclosure non vi è alcun affievolimento dell’imposta di successione dovuta per la trasmissione ereditaria di beni nascosti all’estero sia dal defunto che dagli eredi: se il principio fosse dunque quello che l’imposta di successione va pagata in sede di voluntary anche se i termini per la presentazione della dichiarazione di successione siano decorsi, ovviamente non si parlerebbe di dover scontare sanzioni, ma il calcolo dell’imposta dovuta (con le regole vigenti al momento della morte) si renderebbe inevitabile.